数字经济对税收治理的影响

2016 年，G20 杭州峰会发布《二十国集团经济数字化发展与合作倡议》， 首次对数字经济做了比较正式的界定———“数字经济是指以使用数字化的知识和信息作为关键生产要素、以现代信息网络作为重要载体、以信息通信技术的有效使用作为效率提升和经济结构优化的重要推动力的一系列经济活动。”简而言之，数字经济是一种建立在信息通信技术和互联网基础上的经济运行系统，其本质特征是商品和服务的数字化、商业管理模式的一体化以及交易活动的网络化。可以合理预期，突破传统物理联结点的数字经济将成为未来经济的主导形式，相应地也将并且正在对税收治理工作的形式和内容产生巨大的影响。

一、我国数字经济发展现状与问题

根据联合国2019年统计数据：目前，中国和美国的数字经济几乎占世界经济总量的40%。数字经济飞速发展的同时，也显现出其独有特点。一是发展呈现较强的平台依赖性。主要数字技术公司( 如亚马逊、阿里巴巴) 以及数字服务公司( 如滴滴出行或抖音、快手) ，其经济活动大都通过交易平台运营。二是交易虚拟化。由于突破了传统经济的市场交易框架，数字经济物流、服务流以及资金流的虚拟化都具有隐蔽性特征。三是产业形态和交易业务突破了地理空间的限制，呈现出明显的分散性特征; 同一经济主体的诸多交易业务可能分散于全球各个角落， 呈现一种“去中心化”的特征。

以当下较为流行的抖音、快手等流媒体为例，通过这类平台，人们可以直接带货直播，也可以才艺打赏，而交易所得或打赏所得大多彼此参杂，所得类型模糊也缺乏明确定性。与此同时，这些网络红人的收入所得往往具有隐蔽性。一方面，很多交易平台以虚拟礼物、货币形式运行，造成计算真实所得一定程度的失真；另一方面，交易平台作为中介对网分散性，所得支付与所得流向极度分散，要求较高的跨区域、跨地域税收监管水平。

可以说，数字经济行为的界定往往处于一种不太明确的“灰色地带”或“中间地带”，导致很大一部分资金流、货物劳务流游离于现有税收制度体系的管控之下，大量的财富在短期内积聚在少数企业和个人手中，却没有接受税收制度的再分配调控。随着传统应税存在趋向消失或变得模糊不清，数字经济的发展诱发了税收原则被系统侵蚀的高风险。这些税收原则主要包括税收效率、公平、简易与确定、有效执法与灵活性原则。这些原则在数字经济背景下的有效性被极大削弱，主要后果集中反映为政府税收损失，以及扭曲共同市场运转依赖的最优竞争条件。

纳税地点问题还引申出数字经济税收治理的第二个主题——有效运用目的地或贡献地规则。除了弱化税收原则外，数字经济发展也加剧了辖区规则的困难与复杂性。具体而言，在企业对消费者（B2C）模式下，对“消费履行地和消费者（用户）经常居住地”的认定变得非常困难，尤其是在个人消费者向外地供应商大量购进货物、数字产品与服务或其他无形资产的情形下 ；在企业对企业（B2B）模式下，对“商业用途及其实际使用地销售”的认定（不予征税）变得非常困难，而这正是确保增值税把税负集中在终端消费环节所必需的。两类认定难题意味着目的地规则很难被有效实施，至少比传统经济下远为困难和复杂。

比较轰动的薇娅逃税事件以及近年接连曝光的网红偷逃税行为，一方面表明我国税收治理取得了较大成就，另一方面也释放了我们需要积极加强税收治理工作的信号。

二、国外数字经济税收治理经验借鉴

目前国际上的初步共识是 ：数字企业应在其经济业务发生地且非子公司注册地纳税，而无论经济业务发生地是否有传统的物理性应税存在，如常设机构或固定营业场所。

为有效应对数字经济带来的冲击,以欧盟为代表的一些国家分别开征直接税或间接税。欧盟在 2018 年 3 月提出的数字服务税( DST)提案， 基于特定数字化服务的总收入( 营业额) 征税， 这在本质上是一种实行统一税率( 3%) 的间接税; 而重大数字化业务存在( SDP) 提案， 引入了数字化或虚拟常设机构( PE) 这一新概念， 侧重于修改后 的 利 润 归 属 规 则， 这 属 于 直 接 税 的 范畴 。

以色列和斯洛伐克已经适用虚拟常设机构( PE) 规则， 对经济数字化征收所得税; 土耳其已经对经济数字化所得征收预提税( WHT)。

截至 2019 年底， 全球已有 18 个国家 ( 地区) 对经济数字化征收直接税( KPMG， 2019) ；已有 66 个国家 ( 地区) 对经济数字化开征了增值税、消费税类型的间接税， 这些税种在名称上可能有所不同， 但其本质都是针对经济数字化征收的一种流转税。

三、我国数字经济税收治理进路

尽管短期内很难科学客观地判断各国为应对数字经济而进行的税收政策实践的直接影响，但我国应该积极顺应数字经济快速发展的时代潮流,借鉴国际上各国的先进做法，不断推进税收治理变革,提升税收治理的数字化水平。

(一) 以认知上的包容开放界定政府与市场的角色定位

政府与市场的角色定位不是相互排斥而是互为补充。不论是国家干预主义的信徒对政府积极主动调控、干预经济运行的主张， 还是自由放任政策的拥趸要求限制“有形之手”的呼声，都将政府与市场推到完全对立的两面。但实际上， 政府与市场是互相补充的， 而非彼此排斥的; 市场需要监管， 政府也需要竞争和激励。政府不再像过去那样通过公共部门提供尽可能多的就业机会， 也不再通过公共企业提供尽可能多的产品和服务。政府已经转型为监管者， 这个新的角色的基本职责是， 完善基本制度， 建立基本规则， 保障经济秩序， 促进经济增长， 在市场失灵时进行干预， 确保良性竞争， 监管垄断企业， 监督金融体系， 创造真正的机会平等， 并通过征税对资源进行再分配。政府在与市场形成互补关系的同时， 还必须对各项经济资源征收税收， 以维持政府的运转， 并促进社会福利总体改善。

(二) 以区块链技术为抓手促进数字经济税收治理

我国数字经济发展迅速，而且我国人口基数大。同时我国在移动互联网、移动支付、区块链发票发展方面在国际上处于领先地位，具有比较优势。据此，提议建立区块链领导小组，加强区块链应用的顶层设计，制定区块链的统一标准（主要包括基础网络层标准，中间协议层标准，应用服务层标准），推动各行业区块链应用规范。 

此外，完善数字经济税收治理实体法及实施细则。针对数字经济税收治理中存在的纳税主体、课税对象、税率、税收征管权等方面缺乏清晰界定等问题，应出台促进以电子商务为代表的数字经济相关产业发展的税收法案，明确数字经济交易的各项税制要素，完善平台作为交易第三方对涉税信息协助的法律规定等。

（三）建立部门常态化协同机制。由国家税务总局制定税务系统私有链（包括税收征管系统、风险监控系统、税务稽查系统、决策分析系统、绩效考核系统等），将市场监管、银行等掌握电商平台注册地与交易地以及资金流动的部门联合起来，构建税收共治部门，最终形成“私有链+联盟链”的数据共享综合治税模式。